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经济改革

个人所得税的改革方向:综合所得税制

作者:张德勇(中国社会科学院财经战略研究院研究员)  时间:2016-08-14

  这些年对个人所得税制的调整,主要是紧紧围绕着不断提高费用扣除标准来进行的,实质上并没上脱离分类所得税的框架。目前个人所得税在我国税收体系中,其收入贡献度不及增值税、企业所得税、营业税和消费税;而且,在可以预见的将来,它的收入贡献度也不会有快速的大幅提高。因此,个人所得税改革,应以加大它的调节收入分配的力度为根本立足点,同时兼顾它的收入功能,这也正是当前社会各界对进一步改革个人所得税的最大期盼。从这点出发,未来的个人所得税改革方向应是综合所得税制。

  一、个人所得税改革应跳脱习惯性思维

  一般认为,个人所得税制度有分类所得税、综合所得税与分类综合所得税三种模式(马国强,2013)。我国近些年来所提倡的综合与分类相结合的所得税制,根据现有的研究文献,大体可分为两种形式,一种是将所得区分为劳动所得和资本所得,以及区分为经常性所得与非经常性所得,在此基础上对劳动所得和经常性资本所得按累进税率实行综合计征,对非经常性资本所得按比例税率实行分项计征;第二种形式是对年所得低于一定金额的纳税人的所得,继续沿用分类计征,对高于年所得高于一定金额的纳税人的全部或部分所得,实行综合计征,比如将这个金额界定为年所得12万元人民币。第一种形式的综合与分类相结合的所得税制,实际上就是综合所得税制,第二种形式可归类为分类综合所得税制或混合所得税制。

  第二种形式的综合与分类相结合的所得税制,事实上是把个人所得税分成分类征收和综合征收两部分。这带来的问题是:(1)税制可能会很复杂,比如达不到综合计征门槛、继续延用分类计征而无须年终纳税申报的纳税人与适用综合计征、年终须进行纳税申报的高所得纳税人之间,各自的费用扣除标准如何衔接是个难题,导致征管难度较大;(2)综合征收部分的收入在个人所得税总收入的比重不一定高,但其征管成本却不一定低;(3)支持综合税制模式的“支付能力原则”和支持分类税制模式的“区别定性原则”存在不相容的问题(石坚、陈文东,2013)。

  这里,在笔者看来,不妨淡化综合与分类相结合的个人所得税制和综合所得税制之间的界限,或者说就把综合与分类相结合的个人所得税制看作是综合所得税制的一个特例;而且,个人所得税的税制模式与课征模式还是有区别的。就前者而言,它应关系到税制建设的导向是以公平为主还是以效率为主;对后者来讲,它决定了对应税所得采取何种课税形式。个人所得税的收入意义显著,如欧美发达国家,个人所得税收入占比较高,它的调节收入分配的功能能够得以充分发挥。目前我国个人所得税的收入贡献度不高,但不能因此就不去主动发挥它的调节功能,而要做到这一点,最好的选择是税制建设应以公平为主,然后再从课税模式上谋划进一步完善个人所得税。若是如此,个人所得税制模式就应采取能够体现公平的综合所得税制;而在课税模式上,考虑到不同来源所得的多样化和复杂性,则可采取综合与分类相结合的具体操作模式,尽可能地将易纳入综合计征的各种所得加总在一起按统一的税率课税。至于综合的程度,则取决于政策意图和征管能力。

  实际上,综合所得税制并不意味着就是对纳税人的全部所得进行综合计征,对一些资本所得,考虑到发展经济等因素的需要,另设比例税率,不计入综合所得。像是实行综合所得税制的国家或地区,如美国、英国、台湾,对部分资本所得采取单独征收的做法,并适用较低的比例税率。在台湾,对与证券商或银从事结构型票据交的所得,按10%税率单独计征,并入纳税人的综合所得额中;对个人持有公债、公司债及融债务的息所得,按10%税率单独计征,也并入综合所得额中。这说明,即便是在实行综合所得税制的国家或地区,对一些资本所得,也没有并入综合所得从而课征综合所得税,而是单独出来,另设较低的比例税率。

  因此,我国的个人所得税改革,若是以公平为导向,以实现收入分配的合理化为目的,那就应考虑直接跨越综合与分类相结合的所得税制,一步到位地构建和实施综合所得税制。

  二、引入综合所得税制

  未来的个人所得税改革,须以全面建设小康社会为根本出发点,以全面深化改革为指导,以“让利与民”为改革落脚点,突显它的调节收入分配功能,促进社会公平正义。因此,个人所得税改革应跳脱综合与分类相结合的框框,而直接落实在综合所得税制上。

  1.构建综合所得税制。在综合所得税制下,可以将目前11类所得中的劳动所得(工资薪金所得,劳务报酬所得,稿酬所得)和生产经营所得(含专业性所得)(包括个体工商户的生产、经营所得,个人独资、合伙企业所得,对企事业单位的承包经营、承租经营所得,专业性所得)列入综合计征的范围,而将资本所得(包括利息、股息、红利所得,财产租赁所得,财产转让所得、特许权使用费所得、偶然所得)则另设税率计征,不纳入综合所得计征范围。

  2.允许纳税人自由选择纳税申报单位。家庭是社会的细胞,每个家庭千差万别。虽然收入相同,但由于赡养、扶养人口和家庭负担的不同,家庭生计支出自然不同。如果在此情形下因所得相同要缴纳一样数额的个人所得税,则显失公平。许多消费行为,例如教育、医疗、住房是以家庭为单位进行的。以家庭为纳税申报单位,从公平角度,综合考虑家庭的总体负税能力,有助于维系家庭的和谐和社会的稳定。另一方面,以家庭为纳税申报单位,若夫妻双方都有工作收入,但双方收入占家庭总收入的比重不同,其税负也会不同,不排除存在“婚姻税”、对已婚女性造成“结婚惩罚”的可能性。因此,在纳税人选择纳税申报单位时,通过税法的规定,应允许纳税人根据自身情况自主选择以家庭还是以个人为纳税申报单位,将决定权交给纳税人。

  3.费用扣除须细化。一般来说,费用扣除包括三部分:一是必要成本,系指纳税人在取得应税所得过程中不得不负担的直接费用;二是基本生活和家计费用,包括基本生活费用、赡养老人、扶养子女等;三是特殊开支,主要指纳税人及其家庭的特殊生活开支,如身心残疾方面的个人或家庭开支。实行综合所得税制,对费用扣除应做细化处理,最先考虑的可以是与纳税人及其家庭切身利益关系最为密切的住房、医疗、养老、教育方面的常规性支出,将这些支出按一定标准纳入费用扣除之列,从而满足纳税人的民生需求,以体现个人所得税的量能负担原则。需要指出的是,源泉扣缴以外的费用扣除可考虑建立在自行纳税申报的基础上,即无自行申报,也就无法进行有利于纳税人的费用扣除,这样才能鼓励纳税人每年具实申报个人收入情况。

  4.建立与物价指标连动的调整机制。物价涨幅过大,造成通货膨胀,不仅使纳税人的名义收入增加,产生税级爬档效应,导致纳税人的所得被课税时适用较高的累进税率,也会侵蚀纳税人的税后所得,降低其生活水平。因此,借鉴其他国家或地区的通行作法,在个人所得税制中引入税收指数。通过税法的规定,建立起税率级距、免征额、费用扣除额与物价指标连动的调整机制。调整的依据可以是以年为时间单位的消费者物价指数,比如,当1年期该指数的平均数高于3%时,则启动调整机制,将上述项目的金额相应提高,以剔除通货膨胀对名义所得的影响,保障纳税人及其家庭的基本生活不至于有所下降。

  5.不断提高征管水平。很大程度上,征管水平决定了个人所得税制的模式。我国现行的税收征管机制,缺乏对自然人及其直接税的有效征管机制。这种情形,无疑是实施综合所得税制的阻力之一。然而,问题需分两面。实施综合所得税制,完全可以形成倒逼作用,促进完善对自然人及其直接税的有效征管机制,并加大违规违法的惩处力度,这对于未来的诸如房产税之类的直接税改革也不无裨益。而且,随着大数据时代的来临及其广泛应用,为个人所得税纳税人的税源监控和纳税申报提供了可靠的技术保障。可见,征管水平不应是个人所得税改革迟缓的托辞,相反,将个人所得税改革方向定位于综合所得税,相应也会推动税收征管水平的提升。(摘自《地方财政研究》2016年第7期《论个人所得税的政策取向》)

来源:《地方财政研究》 [关闭] [收藏] [打印]

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